Vergi Usul Kanununun 253. maddesine göre, defter tutmak mecburiyetinde olanlar tuttukları defterleri ve belgeleri*, defter tutmak mecburiyetinde olmayanlar ise almaya mecbur oldukları fatura, gider pusulası ve müstahsil makbuzunu ilgili bulundukları takvim yılını izleyen yıldan başlayarak beş yıl süre ile saklamak zorundadırlar. Defter ve belgelerini saklamak mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel kişiler her türlü belge ve bilgileri saklama süresi içinde, yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar. (VUK, Md.256)
Vergi Kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter ve belgelerin gizlenmesi, kaçakçılık suçunu oluşturmaktadır. Bu suçun yaptırımı ise on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasını gerektirir. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir. (VUK, Md.359/a)
Aşağıdaki durumlarda defter ve belgeleri ibraz etmemek “gizleme” fiilini oluşturmadığından suç da oluşturmayacaktır.
- Defter ve belgeleri ibraz etmeme fiilinin suç oluşturması için, defter ve belgeleri ibraz isteğinin, vergi incelemesine yetkili olanlarca yapılması gerekir. Vergi Usul Kanunu’nun 135. maddesinde sıralanan, vergi incelemesine yetkili olanların dışındaki kişiler tarafından istenilen defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, “gizleme” fiilini oluşturmaz.
- Vergi incelemesine yetkili olan kişilere ibraz edilmeyen defter ve belgelerin varlığı, noter tasdik kayıtları ya da sair suretle sabit bulunmalıdır. Suçun oluşabilmesi için idare tarafından defterin mevcudiyetinin de kanıtlanmış olması gerekir. Olmayan defterin ibraz edilmemesi, suçu oluşturmayacaktır.
- Vergi Usul Kanunu’nda, sadece defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, gizleme suçu olarak düzenlenmiştir. Defter ve belgeler dışındaki kayıt ve materyalin ibraz edilmemesi gizleme eylemini oluşturmadığı için suç kapsamına girmemektedir.
- Vergi Usul Kanunu’nun 139. Maddesinde, “Vergi incelemeleri esas itibariyle incelemeye tabi olanın işyerinde yapılır.” denilmektedir. Ancak uygulamada bu yasa hükmü istisnai olarak işletilmektedir. Yasaya göre, tutanak ile tespit etmek şartı ile işyerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle veya mükellefin ve vergi sorumlusunun talep etmesi halinde inceleme dairede yapılabilir. İnceleme elemanının isteği üzerine inceleme dairede yapılamaz. Vergi incelemesinin başlangıcından, incelemeye tabi olandan gerekli defter ve belgeleri getirip, ibraz etmesi istenir. Bunun için de 15 günden az olmamak üzere süre verilir. Verilen süre geçtiği halde, bir mazeret olmaksızın defter ve belgelerin getirilmemesi, bunların “gizlendiği” anlamına gelir
- Defter ve belgelerin, vergi incelemesi dışında herhangi bir nedenle ibraz edilmesinin istenildiği durumlarda, “gizleme” fiilinden bahsedilemez.
- Defter ve belgelerin zamanaşımı süresi içinde ibrazının istenmesi gerekmektedir. Zamanaşımı süresinin bitmesine 15 günden az bir süre kalması halinde defter ve belgelerin istenmesi durumunda, defter ve belgeleri ibraz etmeyen mükellef hakkında gizleme fiilinden bahsedilemez. Yine zamanaşımı süresi geçtikten sonra defter ve belgelerin ibraz edilmemesi “gizleme” fiilini oluşturmayacaktır.
- Defter ve belgelerin, Vergi Usul Kanunu’nun 13. maddesindeki mücbir sebeplerden herhangi birinin varlığı nedeniyle ibraz edilmemesi halinde de “gizleme” fiili oluşmaz. Mücbir sebep hali ortadan kalkıncaya kadar suç oluşmaz. Mücbir sebeplerle mükellefin defter ve belgelerinin zarar görmesi veya kaybolması halinde Vergi Usul Kanunu’nun cezalarla ilgili hükümleri uygulanmaz. (VUK, Md.373) Ancak bu takdirde mükellefin Türk Ticaret Kanunu’nun 68. maddesine göre 15 gün içinde yetkili mahkemeye müracaat ederek zayi belgesi alması gerekir. Zayi belgesi alınmış olması inceleme elemanlarının re’sen takdir yetkisini ortadan kaldırmaz. Mücbir sebep hali herkesçe “malum” ise, (sel felaketi, deprem, geniş çaplı yangın gibi) bu halin varlığının ayrıca tevsik ve ispatı gerekmez. (VUK, Md.13 ve 15)
Yukarıda sayılan maddeler dışında, Vergi kanunlarına göre tutulan defter ile düzenlenen belgelerin varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere ibraz edilmemesi halinde, defter ve belgelerin “gizlendiği” kabul edilir.
Defterlerin ibraz edilmemesi halinde;
1- VUK mükerrer 355. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezaları kesilir.
2- VUK 30/3 maddesi uyarınca idare re’sen takdir yetkisini kullanılır. Tarh olunan vergiye, “üç kat vergi zıyaı cezası” uygulanır.
3- Gizleme fiili nedeniyle, VUK 359/a maddesi uyarınca 18 aydan 3 yıla** kadar hapis cezası uygulanmak üzere, olay dava açma ve yargılama süreci için Cumhuriyet Savcılığına intikal ettirilir.
Cezanın asgari süresinin 1 yıldan 18 aya çıkartılması sonucu, hapis cezasının paraya çevrilmesi de önlenmiş olmaktadır. ***
*Vergi müfettişlerine ibrazı zorunlu defter ve belgeler şunlardır: Yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri, bu defterlerle ilgili bütün alış, satış faturaları, ücret bordroları ve deftere kaydedilmiş diğer fatura ve fatura yerine geçen belgeler
**18 aydan başlayan süre 03.07.2009 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. (Bkz. 03.07.2009 tarih ve 27277 sayılı Resmî Gazete ’de yayımlanan 5904 sayılı Kanun’un 23. maddesi). Bu süre daha önce 1 yıldan 3 yıla kadar hapis cezası olarak uygulanıyordu.
*** Şükrü KIZILOT, “Vergi Kaçakçılığı Suçunda Hapis Cezasının Paraya Çevrilmesi”, Yaklaşım, Ağustos 2009, Sayı: 200, s. 20-21.
